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內(nèi)部控制審計與財務報表審計整合研究
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內(nèi)部控制審計與財務報表審計整合研究
一、內(nèi)部控制審計與財務報表審計整合的意義、功能與作用
內(nèi)部控制審計與財務報表審計的整合對于上市公司、注冊會計師以及需要使用企業(yè)財務信息的相關各方都產(chǎn)生了重要的意義。內(nèi)部控制審計的提出是審計業(yè)務發(fā)展過程中的重要變革，整合審計模式對傳統(tǒng)的財務報表審計產(chǎn)生了巨大的影響，從長遠來看，內(nèi)部控制審計以及兩種審計的整合是企業(yè)完善管理、資本市場信息透明化的必經(jīng)過程。
(一)引導改變企業(yè)管理理念，建設并有效運行企業(yè)內(nèi)控制度
在我國關于內(nèi)部控制審計的相關文件出臺以前，部分追求先進管理理念的企業(yè)較為重視企業(yè)的內(nèi)部控制，但多數(shù)企業(yè)對內(nèi)部控制的關注不夠，內(nèi)部控制審計政策的出臺使得企業(yè)必須重視內(nèi)部控制，內(nèi)部控制將影響企業(yè)的整體價值。完善的內(nèi)部控制制度將為企業(yè)帶來諸多利益，有效的內(nèi)部控制可以使企業(yè)的內(nèi)部資源得到更有效的配置與使用;通過設計內(nèi)部控制制度可以使企業(yè)各部門既保持聯(lián)系又相互牽制，使企業(yè)日常業(yè)務有條不紊的進行。內(nèi)部控制審計以及整合審計的提出成為了推動企業(yè)重視內(nèi)部控制制度建設的最有力的推手，這將對企業(yè)管理理念的改變以及內(nèi)部控制的完善產(chǎn)生重要意義。
(二)擴展注冊會計師行業(yè)的業(yè)務范圍，同時促進注冊會計師執(zhí)業(yè)能力迅速提升
內(nèi)部控制審計的提出拓展了注冊會計師行業(yè)的業(yè)務范圍，為注冊會計師行業(yè)的發(fā)展提供了新的動力。將內(nèi)部控制審計與財務報表審計進行整合是未來審計的大勢所趨，盡管我國目前對審計的方式?jīng)]有做出明確的規(guī)定，但統(tǒng)計數(shù)據(jù)表明，自 2010 年實施內(nèi)部控制審計開始，所有需要提供內(nèi)部控制審計報告的上市公司中，選擇將兩種審計交由同一家事務所進行整合審計的公司占絕大多數(shù)，這說明整合審計在實際操作中更為企業(yè)以及會計師事務所接受。整合審計的發(fā)展為注冊會計師行業(yè)帶來機遇的同時，也使注冊會計師面臨重大的考驗。但新事物的建立與發(fā)展均需要時間，所以整合審計模式的迅速發(fā)展將成為促進注冊會計加強專業(yè)修養(yǎng)、提高自身執(zhí)業(yè)素質(zhì)的動力，在提高我國注冊會計師行業(yè)專業(yè)水準、人員素質(zhì)方面起到重要作用。
(三)降低財務報表審計及內(nèi)部控制審計的整體成本，提高審計效率
盡管財務報表審計與內(nèi)部控制審計的目標存在差異，但整合審計需要綜合考慮兩種審計的情況，設計綜合審計計劃以達成兩種審計的目標。財務報表審計與內(nèi)部控制審計是兩種性質(zhì)不同的審計，但相互之間也存在著一些共性與聯(lián)系，這些共性與聯(lián)系為兩種審計的整合提供了整合基礎，使得兩種審計的審計證據(jù)、審計成果可以相互利用，進而起到降低整體審計成本的作用。從會計師事務所的角度看，將節(jié)約不少時間與精力，而站在企業(yè)的角度看，企業(yè)有義務配合注冊會計師所提出的要求，提供所有資料。如果不進行整合審計而是將兩種審計分開執(zhí)行，企業(yè)將耗費不少的人力與物力與會計師事務所進行配合。由同一家會計師事務所進行整合審計將使溝通、交流進行的更加便捷，這些內(nèi)容都將促使整合審計產(chǎn)生降低整體審計成本的作用，且這些資源浪費的減少以及時間的節(jié)約都將使審計過程變得更富有效率。
(四)降低財務報表審計與內(nèi)部控制審計的風險及提高審計質(zhì)量
制定綜合審計計劃進行整合審計還可以起到降低財務報表審計與內(nèi)部控制審計風險，提高兩種審計質(zhì)量的作用。財務報表審計在進行實質(zhì)性程序之前需要對企業(yè)進行內(nèi)部控制評價，這一步驟如果是在單獨進行財務報表審計時，其效果將不如內(nèi)部控制審計所評估的詳細與準確。而整合審計將充分利用內(nèi)部控制審計的優(yōu)勢，依據(jù)審計計劃的適當安排，提升內(nèi)部控制評價的效果，與不進行整合審計相比，將更加有利于財務報表審計應用風險評估的方法對后續(xù)的實質(zhì)性程序的內(nèi)容、范圍進行準確的安排。整合審計中兩種審計的相互利用與驗證使得兩種審計均降低了審計風險，同時由于兩種審計間存在著優(yōu)勢互補，也使得兩者的審計質(zhì)量均得到提升。
二、內(nèi)部控制審計與財務報表審計整合流程
(一)整合審計的流程設計
財務報表審計與內(nèi)部控制審計在審計的開始階段所做的工作基本一致，都需要對企業(yè)的基本情況、所處環(huán)境以及內(nèi)部控制設計情況進行適當?shù)牧私猓瑢⑦@兩者整合在一起進行可以提高審計的效率，減少重復工作。在了解企業(yè)內(nèi)部控制的基本情況后，注冊會計師應對企業(yè)的內(nèi)部控制情況得出基本判斷，評估內(nèi)部控制風險，依據(jù)風險評估的結(jié)果設計并執(zhí)行控制測試。由于是整合審計，注冊會計師應根據(jù)自己的職業(yè)判斷率先對財務報表信息相關的內(nèi)部控制程序進行測試，然后再對不影響財務報表的內(nèi)部控制進行測試，以幫助財務報表審計評估重大錯報風險，進而安排執(zhí)行后續(xù)的實質(zhì)性程序，這樣由控制測試開始分別執(zhí)行兩種審計的后續(xù)步驟，得出結(jié)論。由于兩種審計存在一定的關聯(lián)性，因此在設計整合審計的程序時，需要添加驗證步驟，如果財務報表審計發(fā)現(xiàn)了重大錯報，則相應的內(nèi)部控制審計結(jié)論上應該有所體現(xiàn) ;反之如果內(nèi)部控制存在重大缺陷，則財務報表是否存在重大錯報則難以判斷。兩種審計結(jié)論之間的相互檢驗雖然不能形成嚴格的因果對照關系，但也可以在一定程度上減少審計風險，幫助注冊會計師更為嚴謹?shù)牡贸鰧徲嫿Y(jié)論。
(二)整合審計注意的問題
在整合的過程中，為了形成準確的審計結(jié)論，注冊會計師必須注意如下問題 ：
第一，兩種審計的整合使部分審計證據(jù)與結(jié)論可以相互利用，但當注冊會計師使用這些信息時必須保持應有的謹慎，不可盲目借鑒，否則兩種審計間的關聯(lián)性可能會導致某一項審計錯誤的放大與傳遞，進而導致審計結(jié)論的偏頗 ;
第二，注冊會計師應注意把握內(nèi)部控制審計的范圍，內(nèi)部控制審計本身所涵蓋的范圍較為廣泛，包括企業(yè)的控制環(huán)境、企業(yè)的風險識別、評估、與應對、控制活動、信息與溝通、內(nèi)部監(jiān)督制度。這些均屬于內(nèi)部控制審計需要考察的內(nèi)容，而不是僅局限與財務報表相關聯(lián)的內(nèi)部控制內(nèi)容，將兩種審計進行整合以后，容易使注冊會計師更側(cè)重于兩種審計的共同處而忽視內(nèi)部控制審計本身的內(nèi)容，內(nèi)部控制審計是一項獨立完整的審計，而不是輔助另一項審計高效率低風險完成的工具;
第三，在實際進行整合審計時，依據(jù)企業(yè)行業(yè)、規(guī)模、所處環(huán)境的不同，兩種審計中的交叉項也會發(fā)生變化，并不如流程中所顯示的步驟清晰、界限分明。整合審計的實施過程中充滿靈活性，每一步驟結(jié)束后審計過程的繼續(xù)推進均需要大量的職業(yè)判斷，這將是注冊會計師的知識結(jié)構(gòu)與執(zhí)業(yè)能力所面臨的巨大考驗。
[內(nèi)部控制審計與財務報表審計整合研究]
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