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試論我國商業(yè)銀行開展管理審計的難點與對策會計畢業(yè)論文
一、正確認識管理審計
自1932年英國管理專家T.G.羅斯的《管理審計》一書第一次提出管理審計的概念以來，管理審計概念在學術界和職業(yè)界至今眾說紛紜，莫衷一是。
管理審計的概念
英國的李斯特.R.赫伍德在其論文《管理審計基礎》中指出，管理審計是指企業(yè)的董事會為了檢查了解本部門及分支機構的管理是否始終健全，以便高效地加以組織和經(jīng)營，而委托專門的審計機構（人員）進行的一種活動。就管理審計產(chǎn)生的原因而言，管理審計與傳統(tǒng)的財務審計一樣，都產(chǎn)生于審計委托人與被審計人之間的受托經(jīng)濟責任。這種以財產(chǎn)所有權與經(jīng)營管理權相分離以及多層次經(jīng)營管理分權制關系為基礎而形成的受托經(jīng)濟責任關系，是管理審計最本質的東西，沒有它就不會有財務審計的必要，也不會產(chǎn)生管理審計。筆者認為：“管理審計是指為了明確一個組織中所有職能部門和經(jīng)營環(huán)節(jié)中現(xiàn)存的和潛在的薄弱之處，面對管理人員在實現(xiàn)企業(yè)目標和效果方面所進行的客觀的、獨立的、可理解的和建設性的評價，以幫助管理人員改進決策、提高獲利能力和經(jīng)營能力，更好地完成受托管理責任�！�
管理審計的類型
受托管理責任的內容主要包括建立健全組織內部控制系統(tǒng)并有效執(zhí)行；以較低的成本取得所需的資源；充分、合理、有效地利用各項資源，取得最佳的生產(chǎn)經(jīng)營成果；進行科學管理與決策，制定合理的經(jīng)營管理方針、政策、目標，保證如期實現(xiàn)經(jīng)營管理目標等。
受托管理責任有兩種類型，一類是外部受托管理責任，即股東、投資者等外部利害關系人與企業(yè)經(jīng)營管理者之間的委托經(jīng)營管理責任關系，它是企業(yè)所有權和經(jīng)營權相分離的結果；另一類是內部受托管理責任，即企業(yè)內部各個管理層之間的委托經(jīng)營管理責任關系，它是企業(yè)規(guī)模擴大化和管理層級化的必然結果，內部受托管理責任是對外部受托管理責任在企業(yè)內部各管理層之間的逐層分解。本文主要探討的是企業(yè)內部審計部門基于內部受托管理責任而開展管理審計的有關問題。
二、管理審計的作用
�。ㄒ唬┨嵘髽I(yè)內部控制基礎管理水平，促進企業(yè)整體受托責任的有效完成
現(xiàn)代企業(yè)管理已普遍要求企業(yè)結合各自的生產(chǎn)經(jīng)營特點建立完善的內部控制體系。通過建立各項規(guī)章制度、辦事程序、崗位職責，并分別制定的各個作業(yè)單位的具體目標來實現(xiàn)企業(yè)一定時期的總體目標。企業(yè)各部門、各業(yè)務單位如果都能受控，都能按照規(guī)定辦事，都能完成計劃目標，那么企業(yè)總體目標才能夠實現(xiàn)。
�。ǘ┐龠M企業(yè)改善管理、提高經(jīng)濟效益
通過實施管理審計，對企業(yè)的活動和管理活動進行檢查、分析和評價，可以及時發(fā)現(xiàn)管理中存在的問題，并提出解決問題的措施，明確各個層次的管理責任，從而推動管理工作的改善，提高企業(yè)的經(jīng)濟效益。
�。ㄈ┱_評價經(jīng)營者的經(jīng)營能力和管理水平，建立有效的約束和激勵機制
通過實施管理審計可以發(fā)現(xiàn)企業(yè)效益好、或不好的真正原因，可以對經(jīng)營者的經(jīng)營能力和管理水平做出正確的評價。不但可以減少所有者與經(jīng)營者之間信息不對稱的程度，使經(jīng)營者獲得盡可能多的信息，便于加強所有者對經(jīng)營者的直接約束；而且也可以對經(jīng)營者形成間接的約束，減少經(jīng)營者的“逆向選擇”和“道德風險”。
�。ㄋ模┓婪逗涂刂平�(jīng)營風險
管理審計可以在企業(yè)任何需要的時候進行，在問題尚未發(fā)生或發(fā)生之初就能發(fā)出警示或給予適當?shù)慕ㄗh，為正確決策提供充分、必要的信息，能夠防范風險、控制風險，發(fā)揮事前的防護性作用。
三、管理審計在我國商業(yè)銀行現(xiàn)狀與存在問題
管理審計是內部審計發(fā)展的重要趨勢，是內部審計發(fā)展的較高層次。我國商業(yè)銀行的內部審計目前雖然仍以財務收支為主要內容和合規(guī)性、真實性等主要目標，但是我國許多銀行已經(jīng)開始了管理審計嘗試，實施經(jīng)濟性、效率性、效果性審計評價，主要表現(xiàn)為行長（經(jīng)理）任期經(jīng)濟責任審計、內部控制審計、經(jīng)營效益審計等，并取得了一定的成績，但是從總體來看，我國銀行業(yè)對管理審計的認識和實踐還很不全面，造成這種情況的原因是多方面的：
�。ㄒ唬┕芾韺徲嫷姆ㄖ苹�、制度化、規(guī)范化建設的道路還很漫長
由于我國內部審計實務工作起步較晚，有關內部審計工作的法律、法規(guī)與準則的建設都不盡完善，不像外部審計那樣有較為健全、完善的法律、法規(guī)可以遵循，內部審計機構或部門自我評價機構較弱，開展工作的隨意性較大，更談不上針對管理全過程的管理審計的法制化、制度化、規(guī)范化建設。
�。ǘ┕芾韺徲嬙u價標準的靈活性增加了審計評價的客觀性、公正性的難度
管理審計主要是對審計對象的管理活動進行經(jīng)濟性、效率性和效果性的綜合評價，一般缺乏現(xiàn)成的公認標準可以借鑒，不同的項目，往往具有不同的標準，即使是同一項目，也會有不同的衡量標準，而采用不同的標準，往往得出不同的審計結論。審計衡量標準具有較大的主觀性和靈活性，給審計證據(jù)的充分性、可靠性帶來較高的要求，進而直接影響審計評價的客觀性、公正性。審計人員需要就審計衡量標準問題與委托人或被審計單位進行充分協(xié)商、交流，以達成雙方認可的或無異議的評價標準。這本身就增加了審計評價的難度。
�。ㄈ⿲徲嬜C據(jù)的較高要求增加審計取證的難度
管理審計必須獲得充足的、可靠的、相關的證據(jù)以給審計師的判斷提供合理的基礎。相反如果審計證據(jù)不充分或缺乏證明力，會直接影響結論的公正性。與財務報表審計可以依據(jù)一般公認審計準則和對財務報表表達意見所必須的最低的保證標準不同的是，管理審計缺少可供遵循的準則和程序，而且審計取證的渠道和方式多種多樣，因此，審計人員一般都需要采取提高調查樣本的代表性和增大調查樣本量的方法，以增加對總體推斷的準確性。審計人員需要在審計證據(jù)的充分性和可靠性方面投入更多的精力，以增加審計結論的可靠程度。
�。ㄋ模┕芾韺徲媽嵤┑膬炔凯h(huán)境尚不寬松
長期以來，內部審計局限于以“查錯糾弊”、“堵塞漏洞”等為主的財務審計，管理審計還沒有得到廣泛的應用，企業(yè)對其管理活動沒有實施經(jīng)常性的審計，有關這方面的規(guī)范化制度尚未出臺，這些都影響管理審計作用的充分發(fā)揮。
�。ㄎ澹⿲徲嬋藛T的素質不能滿足管理審計的需要
現(xiàn)代企業(yè)制度的建立和組織規(guī)模的擴大、市場和貿易的國標化、以及競爭的加劇等因素使得企業(yè)經(jīng)營管理的難度加大，受托管理責任關系也不斷深化，對管理審計提出了更高的要求。審計人員必須具有對商業(yè)活動的洞察力、審計程序相關知識、管理控制活動之間關系的理解。除需要會計和審計領域知識外，審計人員還需要掌握市場營銷、現(xiàn)代管理、工程技術、法律法規(guī)等綜合知識，有充分的專業(yè)知識進行必要的實地調查和對具體業(yè)務審核的評估所需要的專業(yè)技能，而我國現(xiàn)有審計人員多是財會崗位轉過來的，對財務、會計等專業(yè)知識比較熟悉，而現(xiàn)代管理知識等相對欠缺，不能滿足現(xiàn)代管理審計發(fā)展的需要。
（六）管理審計技術手段落后，難以適應工作需要
全球經(jīng)濟的快速發(fā)展，尤其是知識經(jīng)濟作為世界經(jīng)濟發(fā)展的潮流正逐步對經(jīng)濟發(fā)展產(chǎn)生著革命性的影響，新知識、新技術、新思維對傳統(tǒng)的理念形成強大沖擊。計算機會計信息系統(tǒng)的廣泛應用和發(fā)展，大大增強了審計的及時性，事后審計將逐步被實時審計所代替，這與針對管理全過程的管理審計不謀而合。在我國，企業(yè)審計人員大多對計算機還不太熟悉，許多審計還停留在傳統(tǒng)手工查賬的基礎上，在新技術面前還有些無所適從。審計手段落后，不但增加了審計難度，而且效率低、準確率差，嚴重影響了審計作用的發(fā)揮，無法滿足企業(yè)管理審計工作的需求。
四、我國商業(yè)銀行發(fā)展和完善管理審計的對策
管理審計代表現(xiàn)代內部審計發(fā)展的方向，我國銀行業(yè)應充分重視管理審計的研究和實踐，推動管理審計的發(fā)展。
�。ㄒ唬╇S著經(jīng)濟體制和政治體制改革的深化，要加快改善內部審計的外部環(huán)境，讓內審人員有更大的作為，從而充分發(fā)揮管理審計的作用。
中國內部審計協(xié)會根據(jù)審計署4號令制訂的《內部審計基本準則》、《內部審計人員職業(yè)道德規(guī)范》和十個具體準則，為開展和規(guī)范內部管理審計提供了法律依據(jù)，并明確了內部審計要以促進加強經(jīng)濟管理和實現(xiàn)經(jīng)濟目標，把內部審計提高到了管理審計的高度。因此，我們應加強對《內部審計基本準則》和審計署第4號令的宣傳和實施力度，提高國有商業(yè)銀行的自律水平，促使管理審計制度化、規(guī)范化。
�。ǘ┱_認識管理審計在銀行公司治理結構的重要作用，為管理審計的發(fā)展創(chuàng)造良好的環(huán)境。
商業(yè)銀行公司治理的核心問題是委托人（股東、投資者、管理者）如何激勵和約束代理人（經(jīng)理層），積極有效地完成受托經(jīng)營管理責任，以確保股東或投資者財富最大化。顯然僅僅通過財務審計，委托人難以全面了解代理人是否有效履行其受托責任，而管理審計則有利于減少信息的不對稱性，較為全面地提供委托人所需要的有關經(jīng)營管理活動方面的信息，大大遏制了“道德風險”的發(fā)生，增強了經(jīng)營管理的透明度，從而達到控制和抑制“內部人控制”的目的。同時，通過管理審計可以有效地判斷代理人的業(yè)績和能力，評價代理人對受托責任的履行情況，促使代理人提高經(jīng)營管理效率。因此管理審計是商業(yè)銀行公司治理結構的重要組成部分，組織內部應該積極為管理審計的開展創(chuàng)造環(huán)境和條件，推動管理審計發(fā)展。
（三）加強管理審計績效準則和審計技術方法研究，盡快出臺管理審計的審計準則。
推動管理審計的深入開展審計準則是指導審計活動的基本原則，國家審計機關應加強業(yè)務指導，內部審計協(xié)會或注冊會計師協(xié)會應重視此方面的研究和探索，盡快出臺管理審計的審計準則，特別是制定管理審計績效準則的指導意見，同時加強對審計取證方法指導，減少審計的盲目性，提高管理審計的質量。
�。ㄋ模┎粩嗤貙捁芾韺徲嫷念I域，進行管理審計項目試點，推動管理審計實踐的發(fā)展。
當前可以重點圍繞商業(yè)銀行經(jīng)營管理中的熱點、難點問題，選擇一些規(guī)模相對較小、涉及面相對窄一些的項目開展管理審計試點，逐步探索路子、摸索方法、積累經(jīng)驗，也可以逐步拓展行長（經(jīng)理）任期經(jīng)濟責任審計評價的內容和范圍，嘗試開展管理審計評價等。
（五）不斷充實和提高審計人員的素質。
企業(yè)一方面要加強管理審計的培訓與學習，使管理審計理念深入人心；另一方面不斷調整和優(yōu)化審計隊伍的人員結構和知識結構，提高內部審計隊伍的整體實力，為有效開展管理審計提供智力支持。
（六）完善行政管理體制和公司治理機制，徹底解決委托代理問題，健全內審機構，強化內審的職能和地位，建立并完善內部激勵機制和外部約束機制，樹立內審的權威，這是發(fā)展和完善管理審計的有效途徑。
【參考文獻】
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